Todos hemos oído hablar de las facturas rectificativas, pero ¿Sabemos bajo qué circunstancias está justificada su emisión?
La (Ley del IVA) LIVA y el reglamento de facturación disponen que con carácter general, se debe expedir una factura rectificativa en los siguientes supuestos:
1.- Omisión de algún dato o incumplimiento de alguno de los requisitos exigidos en relación a su contenido . Esta causa viene fijada para el caso de que, por los motivos que sea, la factura adolece de algún vicio o defecto que nace necesario que se rectifique la misma.
2.- Incorrecta fijación de las cuotas repercutidas. En determinados sectores de actividad o empresas concretas, hay cierta complejidad a la hora de emitir la factura. Esto hace que, con posterioridad a la emisión de la factura, el empresario considere que no la hizo correctamente por lo que, la ley permite la opción de rectificar la factura. Lógicamente, si la cuota resulta inferior a la factura originaria se producirá un ingreso indebido a la empresa que le deberá obligar a devolver al cliente el exceso. En caso contrario sucederá a la inversa y el emisor de la factura deberá exigir el pago de la diferencia entre la factura original y la nueva.
A efectos de IVA, mediante la emisión de las facturas rectificativas se producen dos operaciones diferentes, por un lado el IVA (negativo) de la factura rectificativa, y en el caso contrato el IVA (positivo o nulo en caso de que la nueva factura sea exenta de IVA) de la nueva factura que sustituya a la anterior.
3.- Concurrencia de circunstancias que dan lugar a la modificación de la base imponible del IVA .
Este es el caso que merece más atención en este artículo, por la complejidad de situaciones que se pueden dar.
Existen dos tipos de situaciones que nos permiten proceder a la modificación de la Base Imponible del IVA:
Podemos hablar de varias situaciones:
1.- Devoluciones de envases y embalajes susceptibles de reutilización que hayan sido devueltos. En el mundo empresarial son frecuentes los casos en los que los productos se entregan en unos envases que son pagados por la empresa en el primer pedido, permitiéndose la devolución de los mismos, en el caso de que ya no sean necesarios. Podemos poner el ejemplo de los barriles de cerveza que utiliza un restaurante. La devolución de los mismos una vez que no sea necesario su uso para la empresa que pagó por ellos, se trata como una devolución para la empresa vendedora, por lo que se hace necesario la emisión de una factura de venta rectificativa.
2.- Descuentos o bonificaciones otorgados después de realizada la operación debidamente justificados. Como es sabido, los descuentos comerciales pueden ser de dos tipos (los incluidos en factura y los que no se incluyen en la factura inicial). Este es un tema complejo por la diversidad de situaciones que se plantean. El caso más frecuente donde se pueden originar este tipo de descuentos, es cuando se emiten diversas facturas, y con una determinada periodicidad se aplican los descuentos a esas operaciones. Aquí es donde es obligado realizar factura rectificativa por el importe de dichos descuentos.
3.- Cuando las operaciones quedaran sin efecto o se alterara el precio con posterioridad en virtud de resolución judicial o administrativa firme, o de acuerdo a los usos de comercio.
Entendemos que es el caso más habitual en el tráfico empresarial. La redacción de este caso deja la puerta abierta a que de acuerdo a lo que habitualmente se práctica en el comercio, las operaciones queden sin efecto o el valor de las mismas se altere con posterioridad a la emisión de la factura.
En el caso de que exista resolución judicial o administrativa el problema no existe, dado que generalmente estaremos ante una situación de conflicto entre las partes que ha sido resuelta en un sentido u otro por un tercero (juez o autoridad administrativa), una vez analizadas las circunstancias del caso, por lo que se hace necesario la rectificación de la factura emitida en su momento.
En cuanto al caso de las operaciones que quedan sin efecto o su valor se modifica con posterioridad podemos analizar diversos supuestos muy comunes en el tráfico mercantil.
Por ejemplo, supongamos una empresa que se compromete a la prestación de un servicio de mantenimiento anual. Una vez firmado el contrato emite la factura por la prestación de dichos servicios. Si por cualquier circunstancia el servicio no se llega a prestar, es lógico entender que la empresa debe proceder a la devolución del importe percibido si lo ha llegado a cobrar, o en cualquier caso (haya cobrado o no) a la rectificación de la factura emitida, que será total si el servicio no se prestó en absoluto o parcial si hubo una menor actividad de la inicialmente pactada.
Caso de que no se realizase dicha rectificación se estaría produciendo un enriquecimiento injusto de la empresa emisora de la factura (para el caso de que se cobrase), y en todo caso se estaría alterando la realidad de la imagen fiel de la empresa, dado que se estaría registrando un ingreso que realmente no lo es, dado que no existe contraprestación por parte de la empresa.
Aquí nos encontramos con la situación de Concurso de la Empresa y con las cuotas repercutidas incobrables.
1.- DECLARACIÓN DE CONCURSO.
Este caso no presenta mayor dificultad, dado que la declaración de Concurso es un acto procesal que puede quedar perfectamente acreditado, dado que incluso se publica en diarios oficiales a efectos de dar publicidad a cuantas personas tengan interés en el caso, además de que se suele notificar personalmente a los posibles acreedores para que ejerciten los derechos que estimen convenientes.
2.- CUANDO LOS CRÉDITOS SEAN TOTAL O PARCIALMENTE INCOBRABLES.
Para ello se deben dar las siguientes circunstancias:
1º.- Que el destinatario de la operación sea un empresario o profesional, o en su defecto de la base imponible de la operación exceda de 300 €.
2º.- Que haya transcurrido un año desde el devengo del impuesto sin haber obtenido el cobro total o parcial del crédito respectivo.
3º.-Que quede esta circunstancia reflejada en los libros registros del impuesto.
4º.- Que el sujeto pasivo haya instado el cobro del crédito mediante reclamación judicial o requerimiento notarial al deudor, incluso si se trata de créditos afianzados por Entes Públicos.
Exclusivamente para la rectificación de las Bases Imponibles por créditos incobrables hay que seguir las siguientes reglas:
1º Se debe realizar en los 3 meses siguientes a la finalización de los plazos del número 2º del párrafo anterior, y comunicar a la AEAT, en el plazo de un mes desde la expedición de la factura rectificativa, acompañando los justificantes de la rectificación.
2º.- Si se cobrase total o parcialmente la deuda cobrada se modificará al alza nuevamente la Base Imponible, si se produce un desistimiento en la reclamación judicial o se lleva a un acuerdo con él.
Si el crédito está en fase de concurso se aplica el procedimiento de la LIVA (ART.80,3).
En el caso de que el crédito proceda de concurso de acreedores o de créditos incobrables, NO se podrá rectificar la factura en los siguientes casos:
– Créditos que disfruten de garantía real, en la parte garantizada.
– Créditos afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca o cubiertos por un contrato de seguro de crédito o de caución, en la parte afianzada o asegurada.
– Créditos entre personas o entidades vinculadas definidas en el artículo 79, apartado cinco, de esta Ley.
– Créditos adeudados o afianzados por Entes públicos.
Cada uno de los casos anteriores obedecen a diversos motivos. Los de las letras a), b) y d) por la existencia de garantías adicionales que hacen pensar en el posible cobro de los mismos, aunque inicialmente resulten fallidos, y en el caso de la letra c) por el especial cuidado que tiene el legislador dada la estrecha relación que mantienen acreedor y deudor
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